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Doppelbesteuerung bei deutsch-spanischen Erbschaftsangelegenheiten

Die Verwaltung von Nachlassvermögen ist an sich schon eine komplizierte Aufgabe. Erschwerend kommt hinzu, wenn der oder die Verstorbene sowohlin Spanien als auch in Deutschland über Vermögenverfügte, da zwei unterschiedliche Rechtssysteme zum Tragen kommen und sowohl die Regelungen zur deutschen Erbschaft-und Schenkungssteuer (ErbSt) als auchzumspanischen Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD) Anwendung finden. In diesem Blogbeitrag möchten wir die häufigsten Fragen beantworten, die sich deutsche Erben im Falleeiner Erbschaft mit Anknüpfungspunktenin beiden Ländern stellen.

Nach einem Todesfall in der Familie ist die Besteuerung des Vermögens des Erblassers verständlicherweise nicht gerade das erste, womit Sie sich als Erbe beschäftigen möchten. Umso weniger ist dies der Fall, wenn man sich dabei einen Überblick über die nicht gerade übersichtlichen Regelungen der Doppelbesteuerung verschaffen muss. Dieser Blogbeitrag enthält die für Sie relevanten Eckdaten im Fall eines Erwerbs von Todes wegen, wenn Vermögen sowohl in Deutschland als auch in Spanien vorhanden ist.

Ein wichtiger Hinweis vorab: Es geht hier um das Erbschaftssteuerrecht, jedoch nicht um das Erbrecht, das die zivilrechtliche Reihenfolge der Erbschaft gesetzlich festlegt. Zwar gibt es zwischen beiden Rechtsgebieten Berührungspunkte, denn das Erbschaftssteuerrecht ermittelt die Höhe der Erbschaftssteuer je nach Erbschaft oder Vermächtnis, aber beide Bereiche sind hier getrennt zu betrachten.

Welches Erbschaftssteuerrecht ist anwendbar?

In der EU gibt es keine Vereinheitlichung der Erbschaftssteuergesetze, so dass die Zuständigkeit in den Händen der einzelnen Staaten bleibt. Die Erbschaftssteuer richtet sich in Deutschland und Spanien nach dem Vermögenszuwachs des Empfängers (Erben) und da leider kein Doppelbesteuerungsabkommen zur Regelung dieser Steuer zwischen beiden Ländern besteht, müssen evtl. auftretende Doppelbesteuerungen durch das jeweilige nationale Recht beseitigt oder gemindert werden.

Für die Frage, welches Land das Besteuerungsrecht hat, sind mehrere Faktoren zu berücksichtigen, darunter z.B. die Art des Vermögens, das vererbt wird, wo sich das Vermögen befindet, sowie der Wohnsitz der Erblasser und Erben bzw. der Wohnsitz innerhalb der letzten 10 Jahre. In manchen Fällen kann ggf. auch die Staatsbürgerschaft eine Rolle spielen.

Besteuerung nach spanischem Recht

Die spanische Erbschaft- und Schenkungssteuer oder Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD) besteuert sowohl in Spanien ansässige Personen – wodurch eine unbeschränkte Steuerpflicht (no residentes) begründet wird – als auch in Spanien nicht ansässige natürliche Personen, die Vermögen durch eine Erbschaft in Spanien erwerben – beschränkte Steuerpflicht (residentes) –. In diesem Zusammenhang ist die EuGH-Rechtsprechung (C-127/12 vom 03.09.2014 oder C-211/13 vom 04.09.2014) sowie das Gesetz 26/2014 vom 27. November nennenswert, denn erst dadurch wurde die ungleiche Behandlung von beschränkt und unbeschränkt Steuerpflichtigen zum größten Teil beseitigt.

Bei dem ISD handelt es sich um eine Steuer, die an die Autonomen Gemeinschaften (Comunidades Autónomas, CC.AA.) abgetreten worden ist, was aber eigentlich nur heißt, dass das Steueraufkommen – entstanden durch die an den Staat entrichteten Steuern – letztendlich zu Gunsten der CC.AA. abgetreten wird. Das hat also für Sie als Erben und Steuerzahler keine praktischen Auswirkungen.

Relevant für Sie ist aber die Berücksichtigung der CC.AA., sofern diese Vorteile bei der Erbschaftssteuer bieten, denn im Bereich der Erbschaftssteuer haben diese in gewissemUmfang eine eigene Gesetzgebungskompetenz, z.B. betreffend die Freibeträge. Die Anwendung der Gesetze einer autonomen Gemeinschaft die Erbschaftssteuer betreffend, setzt voraus, dass der Erwerber (z.B. Erbe, Vermächtnisnehmer) und der Erblasser zum Zeitpunkt des Erbfalls in Spanien ansässig waren.

Ein paar weitere praktische Hinweise: In Spanien wird die Erbschaftssteuer selbstveranlagt, d.h. der Erbe, Vermächtnisnehmer oder andere Erwerber muss die Steuer unaufgefordert selbst berechnen. Die Erben, die hierfür übrigens über eine Ausländeridentifikationsnummer, kurz NIE, verfügen müssen, geben keine Erklärung ab, sondern reichen ihre Selbstveranlagung mittels Modelo 650 beim zuständigen Finanzamt (Agencia Tributaria, AEAT) ein.

Zur Berechnung: Freibeträge, Steuersätze und Gebühren

Anders als die Freibeträge für die Erbschaftssteuer in Deutschland, mit Ausnahme von bestimmten CC.AA., sind diese in Spanien relativ gering: Für „nahe“ Verwandte wie Kinder, Ehegatten oder Eltern, zum Beispiel, bewegen sich diese im fünfstelligen Bereich; für Verwandte zweiten und dritten Grades sogar im vierstelligen.

Als eine grobe Orientierung gilt: die nominalen Steuersätze der Erbschaftssteuer sind in Stufen festgesetzt und schwanken zwischen 7,65% und 34%, je nach Vermögenswert.

Neben dem angewandten Steuersatz muss man außerdem für die Berechnung der ISD auch die spanischen Notargebühren und, im Fall des Erbes von Immobilien, die mit der Eintragung ins Grundbuch verbundenen Registerkosten mit einberechnen.

Besteuerung nach deutschem Recht

Anders als beim spanischen ISD ist der Anknüpfungspunkt für eine Besteuerung in DeutschIand die Deklaration des Erblassers oder des Erben zum Todeszeitpunkt als Inländer, und zwar gemäß Erbschaft- und Schenkungssteuergesetz (ErbStG). Hierunter fallen vor allem Personen mit Wohnsitz oder gewöhnlichem Aufenthalt in Deutschland. Als solche gelten z.B. aber auch Deutsche, die in den letzten zehn Jahren fünf Jahre lang ihren Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt in Deutschland hatten.

Bei der deutschen Erbschaftsteuer wird auch zwischen unbeschränkter und beschränkter Steuerpflicht differenziert. Diese Unterscheidung ist wichtig für die Abgrenzung des einzubeziehenden Vermögens und ggf. die anzuwendenden Freibeträge.

Der Erbe ist verpflichtet, dem zuständigen deutschen Finanzamt den steuerpflichtigen Erwerb schriftlich anzuzeigen. Hierbei sind die Angaben gemäß § 30 ErbStG anzugeben: Personendaten, Verwandtschaftsverhältnis, Gegenstand und Wert des Erwerbs etc.

Zur Berechnung: Wert der Bereicherung, Freibeträge, Steuerklasse, Steuersätze

Die persönlichen Freibeträge sind viel höher im Vergleich zu Spanien: Für das unmittelbare und enge Umfeld des Erblassers (Ehegatten, Kinder…) bewegen sich die Freibeträge im sechsstelligen Bereich; für Eltern, Enkel und Großeltern zum Beispiel zwischen fünf- und sechsstelligen Beträgen.

Aber auch die Steuerklasse (I bis III) des Erwerbers spielt eine Rolle bei der Festsetzung der Steuer: Zum einen beeinflussen diese die Höhe der Freibeträge, aber vor allem werden dadurch die Steuersätze bestimmt, die – zumindest für die Steuerklasse I, sprich: Ehegatten, Kinder, deren Abkömmlinge, sowie Eltern – ähnlich wie in Spanien zwischen 7% und 30% liegen.

Wann entsteht Doppelbesteuerung?

Sollte die Sachlage so sein, dass beide Staaten aufgrund Ihrer nationalen gesetzlichen Vorgaben zuständig für die Besteuerung einer Erbschaft sind, so entsteht Doppelbesteuerung. Dieser Fall tritt aufgrund des jeweils geltenden nationalen Rechts bezüglich der Zuständigkeitserwägungen relativ oft ein. Und da es leider, wie bereits oben erwähnt, für den ISD und die ErbSt zwischen Spanien und Deutschland kein Doppelbesteuerungabkommen besteht, bleibt nur die Möglichkeit der jeweils unilateralen Beseitigung oder Minderung der Doppelbesteuerung durch eine grundsätzliche Anrechnungsmöglichkeit im Inland der für das Auslandsvermögen entrichteten Steuer. Diese Entlastung des Steuerzahlers erfolgt daher durch Anwendung der nationalen Regelungen zum internationalen Steuerrecht (in Deutschland: das Außensteuerrecht).

Die Voraussetzungen der Anrechenbarkeit ergeben sich dabei aus den jeweiligen nationalen Normen des

  • § 21 Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz (ErbStG), sowie des
  • Artikels 23 des spanischen Gesetzes über die Erbschafts- und Schenkungssteuern (Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, LISD).

Beseitigung oder Minderung der Doppelbesteuerung nach spanischem Recht (Art. 23 LISD)

Die Anrechnung der deutschen Erbschaftssteuer auf die spanische Erbschaftssteuer erfolgt nach Art. 23 LISD, wenn in Spanien unbeschränkte Steuerpflicht besteht und es sich bei der ausländischen Steuer um eine entsprechende Steuer handelt.

Es wird also erneut zwischen einer unbeschränkten Steuerpflicht aufgrund einer persönlichen Verpflichtung (obligación personal) für diejenigen mit einem gewöhnlichen Aufenthalt in Spanien und einer beschränkten Steuerpflicht aufgrund einer realen Verpflichtung (obligación real) in Verbindung mit in Spanien belegenen Vermögenswerte oder Rechten unterschieden.

Anders als nach deutschem Erbschaftssteuerrecht erfolgt jedoch keine automatische vollständige Anrechnung der im Ausland gezahlten Erbschaftssteuer: Artikel 23 LISD enthält zwei alternative Berechnungsmethoden des anzurechnenden Betrages, von dem lediglich der geringere angesetzt werden kann:

  1. Der im Ausland für eine ähnliche Steuer, die der zu versteuernde Vermögenszuwachs in Spanien betrifft, tatsächlich bezahlter Betrag.
  2. Das Ergebnis der Anwendung des effektiven Durchschnittssteuersatzes dieser Steuer auf den Vermögenszuwachs, der Vermögenswerte oder Rechten entsprechen, die sich außerhalb Spaniens befinden oder ausgeübt werden können, wenn diese im Ausland mit einer ähnlichen Steuer besteuert wurden.

Beseitigung oder Minderung der Doppelbesteuerung nach deutschem Recht (§23 ErbStG)

Für alle ausländischen Steuern gilt, dass diese nur dann in Deutschland angerechnet werden, wenn sie der deutschen Erbschaftsteuer funktional entsprechen, was bei der Erbschaftssteuer in Spanien der Fall ist.

In Deutschland kann der ISD auf die deutsche ErbSt angerechnet werden (Anrechnungsverfahren). Gemäß § 21 ErbStG wird bei unbeschränkter Erbschaftsteuerpflicht auf Antrag die ausländische Erbschaftsteuer auf die deutsche Erbschaftsteuer angerechnet. Dabei ist die im Ausland geleistete Steuer durch geeignete Unterlagen wie z.B. den Steuerbescheid nachzuweisen. Das Problem: Da die ISD in der Regel höher ausfällt, ist eine vollständige Anrechnung nicht möglich. Die Anrechnung kann maximal bis zu der auf das Auslandsvermögen entfallenden deutschen Steuer erfolgen.

Weitere Voraussetzungen für die Anrechnung der spanischen Erbschaftssteuer sind, dass

  • mindestens ein Beteiligter (Erblasser/Erbe) in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtig ist;
  • ein Antrag auf Anrechnung der Erbschaftssteuer gestellt wurde;
  • die Steuer in Spanien festgesetzt und bereits gezahlt wurde;
  • die deutsche Steuer innerhalb von 5 Jahren seit Entstehung der Erbschaftssteuer in Spanien entstanden ist.

Ein weiteres Problem der Doppelbesteuerung entsteht außerdem durch die sogenannte Anrechnungslücke bei Bankvermögen: Für Spanien unterliegen die Beträge in vom Erblasser hinterlassenen Konten der ISD. Für Deutschland sind diese Bankbestände, wenn der Erblasser aus deutscher Sicht „Inländer“ war, jedoch auch „Inlandsvermögen“ und daher der ErbSt unterworfen. Diese Beträge sind für die obengenannte Anrechnung nicht zu berücksichtigen, womit eine tatsächliche Doppelbesteuerung entsteht. Eine ähnliche Problematik ergibt sich bzgl. anderen Vermögensgegenständen wie z.B. Wertpapiere in einem Depot oder bewegliche Vermögenswerte (PKW, Yacht).

Carlos Vázquez
Spanischer Anwalt
www.dsarecht.com